L'invito obbligatorio al contraddittorio (art. 5-ter, Dlgs n. 218/1997), la novella normativa -Il contenuto della nuova disposizione e l'ambito di applicazione

a cura di Lucianna Gargano – Avvocato Tributarista di CBA e Giorgio Iacobone, Partner

Il D.L. n. 34/2019 (Decreto Crescita), convertito in L. n. 58/2019, ha inserito ex novo, nel Decreto n. 218 del 1997 (riportante le “Disposizioni in materia di accertamento con adesione e di conciliazione giudiziale”), a mano dell'art. 4-octies, l'art. 5-ter (rubricato “Invito obbligatorio”).

A mezzo della novella normativa è stato di fatto esteso l'ambito di applicazione del contraddittorio preventivo, prevedendo in capo all'Amministrazione Finanziaria un vero e proprio obbligo di attivazione dello stesso in presenza di determinate condizioni.
La disposizione normativa così introdotta prevede letteralmente quanto segue:
“L'Ufficio, fuori dei casi in cui sia stata rilasciata copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, prima di emettere un avviso di accertamento, notifica l'invito a comparire di cui all'articolo 5 per l'avvio del procedimento di definizione dell'accertamento.

Sono esclusi dall'applicazione dell'invito obbligatorio di cui al comma 1 gli avvisi di accertamento parziale previsti dall'articolo 41-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e gli avvisi di rettifica parziale previsti dall'articolo 54, terzo e quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.

In caso di mancata adesione, l'avviso di accertamento è specificamente motivato in relazione ai chiarimenti forniti e ai documenti prodotti dal contribuente nel corso del contraddittorio.
In tutti i casi di particolare urgenza, specificamente motivata, o nelle ipotesi di fondato pericolo per la riscossione, l'ufficio può notificare direttamente l'avviso di accertamento non preceduto dall'invito di cui al comma 1.

Fuori dei casi di cui al comma 4, il mancato avvio del contraddittorio mediante l'invito di cui al comma 1 comporta l'invalidità dell'avviso di accertamento qualora, a seguito di impugnazione, il contribuente dimostri in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere se il contraddittorio fosse stato attivato.

Restano ferme le disposizioni che prevedono la partecipazione del contribuente prima dell'emissione di un avviso di accertamento.”.
Le disposizioni di cui sopra si applicano agli avvisi di accertamento emessi a partire dal 1° luglio 2020 (in tal senso l'art. 4-octies, dello stesso Decreto).

LA RATIO LEGIS E L'ILLUSTRAZIONE DELL'ISTITUTO
Si tratta, fondamentalmente, di un istituto volto a garantire – nei casi specificamente previsti, o meglio, in tutti i casi non espressamente esclusi dalla disposizione de qua – sia al Contribuente, sia all'Amministrazione Finanziaria in un'ottica di evidente collaborazione, un dialogo “fattivo” che, posto in essere in via preventiva ed obbligatoria, consenta concretamente di giungere ad un accordo che contemperi da un lato le esigenze di recupero legittimo dell'Amministrazione Finanziaria unite a quelle sempre vive di deflazione del contenzioso e, dall'altro, quelle esigenze di certezza, chiarezza e motivazione, la cui assenza risulta spesso e con ragione lamentata dal Contribuente.

La nuova norma prevede, infatti, che, ferme restando le specifiche esclusioni ex lege espressamente previste, a partire dagli avvisi di accertamento emessi dal 1° luglio 2020, in un momento precedente la notifica dell'atto impositivo, l'Amministrazione Finanziaria inviti il contribuente a comparire – nelle forme già previste dalle specifiche disposizioni in materia – al fine di instaurare una apposita procedura di accertamento con adesione.
L'invito a comparire, precisamente, sarà emesso sulla base delle modalità ordinarie, ovvero sulla base del disposto di cui all'art. 5, del medesimo Decreto n. 218, ai sensi del quale l'Ufficio, nell'ambito dell'atto trasmesso, dovrà indicare:
a) i periodi di imposta suscettibili di accertamento;
b) il giorno e il luogo della comparizione per definire l'accertamento con adesione;
c) le maggiori imposte, ritenute, contributi, sanzioni ed interessi dovuti;
d) i motivi che hanno dato luogo alla determinazione delle maggiori imposte, ritenute e contributi di cui alla lettera c).

A sua volta, nell'ambito della procedura de qua debitamente instaurata, il Contribuente potrà (rectius, dovrà) produrre la documentazione ritenuta necessaria ai fini di che trattasi, nonché illustrare ogni elemento utile a dare evidenza della correttezza del comportamento posto in essere e di conseguenza a superare le potenziali contestazioni addotte dall'Ufficio procedente.

La procedura – che richiederà per ovvie ragioni un contraddittorio sicuramente più accorto e completo rispetto a quanto sinora avvenuto – potrà concludersi con un accordo, ovvero con un mancato accordo e dunque una mancata adesione da parte del Contribuente. In tale ultima ipotesi sorgerà in capo all'Amministrazione Finanziaria l'obbligo di motivare specificatamente l'avviso di accertamento emesso all'indomani della mancata conclusione della procedura, con riferimento ai chiarimenti forniti e ai documenti prodotti dal Contribuente nel corso del contraddittorio.

I VANTAGGI E LE CONSEGUENZE DELL'APPLICAZIONE CONCRETA DEL NUOVO ISTITUTO _ LE CONCLUSIONI
Sulla base di quanto sopra, pur nella consapevolezza delle limitazioni all'utilizzo dell'istituto in questione dovute alle esclusioni dall'ambito di applicazione del medesimo che la norma stessa non si esime dall'individuare espressamente al fine evidente di tracciare un perimetro – condivisibile o meno – di azione, occorre in ogni caso concentrarsi sui vantaggi effettivi che tale disposizione porta con sé.

Imporre, invero, all'Amministrazione Finanziaria di condurre un contraddittorio finalizzato non già alla (mera) analisi documentale ovvero delle informazioni rilevate, bensì alla fattiva soluzione preventiva di una potenziale controversia attraverso il raggiungimento di un accordo in adesione, lascia chiaramente emergere la sempre maggior rilevanza che l'istituto della compliance sta concretamente assumendo nel tempo e con essa l'approccio più attento e responsabile richiesto alle parti interessate.

“Accompagnare”, infatti, l'obbligo di cui sopra con l'ulteriore onere di specifica motivazione nell'ambito dell'atto di accertamento successivamente emesso in caso di mancata adesione, colloca entrambe le parti di questa “trattativa imposta” in una posizione di parità consapevole con riferimento al modus operandi finalizzato al raggiungimento degli obiettivi preposti non già, o quanto meno non solo in termini di accordi eventualmente raggiunti, bensì anche, e soprattutto in termini di certezza garantita.

Alla luce di quanto illustrato, dunque, va da sé che il contraddittorio così instaurato dovrà prevedere un'attività ancor più scrupolosa di conservazione, individuazione e selezione dei documenti da produrre e delle informazioni da trasmettere, nonché una predisposizione al dialogo con gli Uffici dell'Agenzia delle Entrate volta ad una illustrazione quanto più precisa e collaborativa possibile del comportamento posto in essere.

Da qui l'importanza di una corretta impostazione della procedura, sin dal primo “istante” di vita della stessa, ovvero sin dal momento del ricevimento dell'invito al contraddittorio, abbandonando ogni soluzione “fai da te”, ovvero ogni superficialità dettata dall'inconsapevolezza delle conseguenze ad essa legate.

Ogni “atto di precisione” posto in essere durante il contraddittorio, costituirà infatti le fondamenta di un accordo potenzialmente raggiungibile – con tutte le conseguenze del caso in termini di economie di tempo e di spesa dovute ad un contenzioso evitato – ovvero, in caso di mancato accordo, sarà il substrato imprescindibile sul quale l'Ufficio stesso sarà poi obbligato a “costruire” la propria motivazione.