Professione e Mercato

Esame avvocato/10: il caso penale, imposta di soggiorno ed omesso versamento da parte dell'albergatore: è abolitio criminis?

di Nicola Graziano

In breve

Il settimo caso con l'approfondimento giurisprudenziale per affrontare lo scritto penale

Una recentissima sentenza della Corte di Cassazione affronta il tema della rilevanza penale della condotta di peculato posta in essere dall'albergatore che omette o ritarda il pagamento dell'imposta di soggiorno con riferimento alle condotte poste in essere prima della entrata in vigore dell'articolo 180 del Decreto Rilancio (Dl 34/2020) che ha invece espressamente qualificato come responsabili d'imposta i gestori delle strutture ricettive modificando la disciplina penale della condotta. Il tema è l'occasione per riflettere sulla problematica della successione di leggi penali nel tempo, con particolare riferimento al fenomeno della cosiddetta abolitio criminis.

Uno dei temi classici che stanno alla base della preparazione alla prova di Diritto Penale in cui si snoda l'Esame di Stato per l'abilitazione all'esercizio della Professione Forense è certamente quello della complessa disciplina della successioni di leggi penali nel tempo, con particolare riferimento alle questioni applicative del principio della retroattività delle legge più favorevole al reo in base al quale la nuova legge più favorevole estende la sua efficacia a fatti commessi prima che entrasse in vigore.
E' il fenomeno della cosiddetta abolitio criminis che non è di semplice interpretazione come si ricava, appunto dal caso affrontato dalla Suprema Corte di Cassazione, Sezione VI Penale, nella sentenza n. 30227 depositata in data 30 ottobre 2020 che, contraddicendo alcune decisioni di merito sullo stesso tema, ha escluso l'abolitio criminis dopo il Decreto Rilancio (n. 34/2020) per le condotte pregresse di omesso versamento dell'imposta di soggiorno da parte dell'albergatore, confermando la sussistenza del delitto di peculato di cui all'articolo 314 c.p. sulla base di un ragionamento che presenta luci ed ombre.

1) La sentenza in esame: Corte Suprema di Cassazione, Sezione VI Penale, sentenza del 30 ottobre 2020 n. 30227


2) La questione giuridica
La modifica della disciplina extra penale relativa al rapporto tributario contenuta nell'articolo 180 del Decreto legge n. 34/2020 secondo cui il legislatore qualifica ora l'albergatore come responsabile del pagamento dell'imposta di soggiorno, in solido con il cliente, così facendo venire meno pro futuro la sua qualifica pubblicistica di incaricato di pubblico servizio, in quanto non più ausiliario dell'Ente locale nella riscossione del tributo (imposta di soggiorno), comporta una abolitio criminis, così determinando la non punibilità a titolo di peculato anche dei fatti pregressi in forza dell'articolo 2, comma II, c.p.?

3) Riferimenti normativi: articoli 2 e 314 c.p.; articolo 180 Dl n. 34/2020

4) Le possibili interpretazioni
La esatta delimitazione della questione giuridica
Prima del Decreto Rilancio la disciplina dell'imposta di soggiorno presentava delle evidenti lacune legislative poiché trascurava del tutto la figura del gestore della struttura ricettiva. Solo per le locazioni brevi, l'articolo 4 del Dl 50/2017, aveva espressamente qualificato il gestore come responsabile d'imposta. Per tutte le altre fattispecie, la giurisprudenza (Cassazione penale n. 27707/2019) aveva affermato che il gestore non poteva ritenersi parte del rapporto d'imposta afferente il tributo in esame, che si svolgeva esclusivamente tra il turista e il comune. Ne derivava tra l'altro che se il turista non pagava l'imposta di soggiorno il comune non poteva rivalersi sul gestore ma doveva procedere al recupero coattivo unicamente nei confronti del primo. Tuttavia, poiché il gestore maneggiava denaro pubblico, questi era da considerarsi a tutti gli effetti agente contabile, con le conseguenze del caso (in primis, l'obbligo della resa del conto giudiziale ai fini dei controlli della Corte dei conti). Inoltre, in caso di ritardato o omesso riversamento dell'imposta all'Ente locale, il gestore medesimo era passibile di denuncia per peculato, in quanto incaricato di pubblico servizio (Cassazione penale 32058/2018).
Con la riforma introdotta ad opera dell'articolo 180 del Dl 34/2020, i gestori delle strutture ricettive sono stati qualificati come responsabili d'imposta con diritto di rivalsa dell'imposta di soggiorno nei confronti del turista. Conseguentemente, gli stessi sono obbligati in proprio al versamento del tributo anche nelle ipotesi in cui il soggetto che ha alloggiato non abbia corrisposto loro l'ammontare corrispondente.
Ci si è chiesti in proposito quali siano gli effetti dell'innovazione sotto il profilo dell'inquadramento penale, con riferimento, tra l'altro, ai comportamenti pregressi, in virtù del principio del favor rei.
La tesi dell'abolitio criminis
Secondo una prima tesi va ritenuto che la novella ha determinato la depenalizzazione delle condotte degli albergatori. Tanto, in ragione del fatto che questi ultimi non possono più considerarsi incaricati di un pubblico servizio, avendo acquisito una veste tributaria ed essendo tenuti personalmente al pagamento del tributo a favore del comune. In tale mutato contesto, dunque, le somme da corrispondere a titolo d'imposta provengono dal patrimonio del gestore e non sono costituiscono denaro pubblico. A ciò si aggiunga che l'omesso o tardivo versamento è ora punito in modo specifico con la sanzione amministrativa tributaria di cui all'articolo 13 del Dlgs 471/1997 (trattasi di illecito tributario di natura amministrativa).
In altre parole la modifica della disciplina extra penale determina una parziale abolitio criminis in conseguenza di una successione tra reato (di peculato) e illecito amministrativo.
Se ne ricava che in attuazione del principio del favor rei non è più punibile per peculato l'albergatore che abbia commesso comportamenti pregressi alla entrata in vigore della normativa contenuta nel Decreto Rilancio.
La tesi della rilevanza penale (a titolo di peculato) dei fatti pregressi
Non si sarebbe in presenza di una successione di norme integratrici della legge penale, riconducibile pertanto alla disciplina dell'articolo 2, comma 2 c.p..
Infatti, il comma 3 dell'articolo 180 del Dl n. 34/2020 non investe la norma incriminatrice poiché non modifica la nozione astratta di incaricato di pubblico servizio, ma elimina le condizioni che consentono (o meglio, consentivano) di qualificare il singolo albergatore come incaricato di pubblico servizio. Non vi è abolitio criminis perché la norma sopravvenuta non espunge dalla macro-categoria degli incaricati di pubblico servizio la sotto-categoria degli incaricati alla riscossione delle imposte per conto di un ente pubblico. Piuttosto, la norma sopravvenuta impedisce, da ora in poi, di ricondurre i singoli albergatori alla sotto-categoria degli incaricati alla riscossione delle imposte per conto di un ente pubblico, trasformandoli da riscossori in obbligati in solido.
In altre parole la modifica di norme extrapenali può comportare abolitio criminis solo allorché si tratti di norme realmente integratrici, quali sono le norme di riempimento di norme penali in bianco e le norme definitorie: non anche le norme richiamate da elementi normativi della fattispecie penale.
Il decreto-rilancio non ha modificato la definizione legale di incaricato di un pubblico servizio (articolo 358 c.p.), per cui nessuna modifica strutturale ha quindi interessato la fattispecie del peculato, con conseguente esclusione dell'abolitio criminis.
La posizione della Corte di Cassazione
La novella costituita dall'articolo 180 del Decreto Rilancio ha modificato i compiti affidati al gestore della struttura ricettiva nella riscossione del tributo da ausiliario del soggetto tenuto alla riscossione (Ente locale) a soggetto responsabile del pagamento dell'imposta e del contributo di soggiorno con diritto di rivalsa sul fruitore del servizio, secondo lo schema ricavabile dall'articolo 64, comma 3, Tuir.
Conseguenza immediata dell'intervento del legislatore è che il mancato versamento dell'imposta non è ovviamente sussumibile nel fuoco del delitto di peculato - che, invece, postula come presupposto necessario la vesta giuridica di incaricato di pubblico servizio - a partire dal giorno (19 maggio) di entrata in vigore del Dl. n. 34 del 2020.
Resta, invece, da stabilire se e quali siano le conseguenze della novella in relazione alle condotte antecedenti, in mancanza di norme di diritto intertemporale.
Sul piano materiale siamo in presenza di una modifica delle attribuzioni di un soggetto (il titolare della struttura ricettivo - alberghiera) che opera solamente dall'entrata in vigore della novella e non per il passato.
Sul piano dogmatico si è al cospetto di una successione nel tempo di norme extrapenali in cui, per i fatti anteriori alla novella legislativa, è rimasto inalterato non solo il precetto, ma anche la qualifica soggettiva la cui sussistenza è richiesta ai fini della punibilità a titolo di peculato.
Si deve escludere che la modifica del quadro di riferimento normativo di natura extra penale che regola il versamento dell'imposta di soggiorno abbia comportato un fenomeno di abolitio criminis, poiché tale effetto si determina solo quando la modifica abbia riguardato norme realmente integratrici della legge penale, come quelle di riempimento di norme penali in bianco o le norme definitorie, ma non anche le norme richiamate da elementi normativi della fattispecie penale, nessuna di tali tra loro differenti situazioni essendosi, peraltro, determinata nella vicenda normativa in esame.
Con la sentenza n. 24468 del 26 febbraio 2009 le Sezioni Unite hanno compiutamente elaborato il principio che "in materia di successione di leggi penali, in caso di modifica della norma incriminatrice, per accertare se ricorra o meno abolitio criminis è sufficiente procedere al confronto strutturale tra le fattispecie legali astratte che si succedono nel tempo, senza la necessità di ricercare conferme della eventuale continuità tra le stesse facendo ricorso ai criteri valutativi dei beni tutelati e delle modalità di offesa, atteso che tale confronto permette in maniera autonoma di verificare se l'intervento legislativo posteriore assuma carattere demolitorio di un elemento costitutivo del fatto tipico, alterando così radicalmente la figura di reato ovvero, non incidendo sulla struttura della stessa, (ne) consenta la sopravvivenza di un eventuale spazio di applicazione.
Orbene nella vicenda in esame si deve registrare un caso di successione di norme extrapenali che pure collocandosi in rapporto di interferenza applicativa sia con la norma che definisce la qualifica soggettiva dell'agente (articolo 358 c.p.) sia con quella che stabilisce la struttura del reato (articolo 314 c.p.), lasciano, però, entrambe inalterate, potendo al più dirsi richiamate in maniera implicita da elementi normativi contenuti sia nella norma definitoria che nella fattispecie penale.
Per il complesso delle suddette argomentazioni deve conclusivamente ribadirsi la rilevanza penale a titolo di peculato delle condotte, tra cui quella ascritta alla ricorrente, commesse in epoca anteriore alla novatio legis di cui al Decreto Legge 19 maggio 2020, n. 34, articolo 180, comma 4, convertito nella legge 20 luglio 2020, n. 77.

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