Legittima la detraibilità dell’IVA su beni concessi gratuitamente al subappaltatore

Il Giudice europeo (CGUE) nella causa C-475/23, pronunciata il 4 ottobre 2024, prende in esame una tematica di rilievo avente attinenza il diritto alla detrazione dell’IVA in situazioni in cui un bene venga acquisito e successivamente concesso, gratuitamente, di un suo subappaltatore.

Nei fatti una società austriaca, attiva attraverso una stabile organizzazione (S.O.) in Romania, ha delegato un subappaltatore di lavorare beni provenienti dall’Austria. Per agevolare tali lavorazioni, la società ha successivamente concesso, gratuitamente, un immobile situato in Romania e ha acquistato una gru, installata nell’immobile e utilizzata dal subappaltatore. La società ha detratto l’IVA relativa all’acquisto della gru. Il Fisco rumeno ha contestato tale detrazione, sostenendo che l’acquisto non fosse direttamente collegato alle operazioni imponibili della società, ma piuttosto a quelle del subappaltatore, e di più, rilevando la mancata tenuta della contabilità per la stabile organizzazione rumena.

Il giudice nazionale ha sottoposto alla CGUE due questioni pregiudiziali:

La CGUE, nella sua pronuncia, ha ribadito che la detrazione dell’IVA, sancita dall’articolo 168 della Direttiva 2006/112/CE, richiede, per il soggetto passivo, un rapporto diretto e immediato tra operazioni passive a monte e operazioni attive a valle. Tale diritto sussiste anche quando le spese sostenute fanno parte delle spese generali dell’impresa, concorrendo così al prezzo finale dei beni/servizi forniti.

La Corte, nel caso di specie, ha stabilito che, qualora la messa a disposizione gratuita del bene al subappaltatore sia necessaria per la realizzazione delle operazioni imponibili della società austriaca, e il costo del bene rappresenti un elemento del prezzo delle operazioni stesse, la detrazione dell’IVA è consentita. Tuttavia, se la messa a disposizione eccede quanto necessario, la detrazione dell’IVA deve subire una limitazione proporzionale.

La Corte, in merito alla seconda questione, ha affermato che la negazione della detrazione dell’IVA non può essere giustificata dalla mancata tenuta di una contabilità separata per la S.O., a condizione che il Fisco abbia a disposizione le informazioni necessarie per verificare il rispetto dei requisiti sostanziali per l’esercizio di tale diritto.

La sentenza della CGUE nella causa C-475/23 ha affrontato un tema fondamentale riguardante il diritto alla detrazione dell’IVA, che si basa sull’articolo 168 della Direttiva IVA (Direttiva 2006/112/CE). L’elemento chiave di questa sentenza è l’importanza del rapporto funzionale tra le spese sostenute da un soggetto passivo e la sua attività economica. Il rapporto funzionale implica che le spese sostenute devono essere strettamente correlate all’attività economica del soggetto passivo, cioè alla produzione, distribuzione o fornitura di beni e servizi soggetti a IVA. In altre parole, il rapporto deve avere un legame diretto e immediato in quanto le spese devono contribuire direttamente alla realizzazione di operazioni imponibili; ed una finalità economica in quanto le spese devono essere essenziali per garantire l’operatività economica dell’impresa.

I punti chiave delucidati dalla giurisprudenza e dalla sentenza in questione includono:

• Diritto alla detrazione: Solo in caso di utilizzo esclusivo del bene/servizio per le sole operazioni attive imponibili.

• Proporzionalità: Nel caso di utilizzo misto (operazioni imponibili ed esenti), è necessaria una limitazione proporzionale della detrazione.

• Onere della prova: Il soggetto passivo deve dimostrare il collegamento tra le spese e l’attività economica attraverso documentazione adeguata.

Da un punto di vista interpretativo ciò che emerge dalla sentenza è il rafforzamento del principio di neutralità fiscale: la CGUE ha ribadito che il sistema dell’IVA mira a garantire la neutralità per il soggetto passivo, evitando che l’IVA diventi un costo aggiuntivo per le imprese. Una definizione più chiara, dunque, di “nesso funzionale” ovvero di “rapporto funzionale”: la Corte ha sottolineato che non è sufficiente un legame generico tra le spese e l’attività economica ma il collegamento deve essere specifico e dimostrabile con esclusione di spese personali o estranee.

Se le spese non sono correlate all’attività economica o includono finalità personali, il diritto alla detrazione viene negato.

In particolare, la Corte riconosce che un soggetto passivo possa concedere l’utilizzo gratuito di un bene ad un subappaltatore, quindi tale operazione può rientrare nell’ambito delle sue operazioni imponibili, purché tale utilizzo sia strettamente necessario per l’esecuzione delle attività economiche.

Inoltre, la pronuncia sottolinea che requisiti formali, come la tenuta di una contabilità separata per una S.O., non possono prevalere sui requisiti sostanziali del diritto alla detrazione dell’IVA. Ciò implica che, in assenza di una contabilità separata, il Fisco deve comunque valutare se dispone di informazioni sufficienti per verificare l’esistenza del diritto alla detrazione, evitando formalismi eccessivi che potrebbero ostacolare l’esercizio di diritti fondamentali riconosciuti dalla normativa comunitaria.

Questa sentenza contribuisce a delineare un approccio più sostanzialistico nell’applicazione delle norme IVA, promuovendo una valutazione basata sulla realtà economica delle operazioni piuttosto che su mere formalità, in linea con i principi di proporzionalità e neutralità fiscale che permeano il sistema dell’IVA nell’Unione Europea.

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*Angelo Ruggiero, commercialista e revisore legale, esperto scientifico di diritto ed economia dei tributi, esperto del MUR, docente alla SSM

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