Che il Canone Unico patrimoniale fosse un prelievo complesso lo si era intuito sin da subito.
Come nell'opera di Pirandello dove i personaggi salgono in scena creati da un autore che poi non ha voluto scrivere il loro dramma così questo prelievo si è affacciato nel nostro ordinamento con una serie di carenze che lo rendono, ancora, instabile e giuridicamente non del tutto definito.
A tre anni dall'entrata in vigore del nuovo quadro normativo il dibattito è ancora lungi da addivenire ad una composizione unitaria e le diatribe tra enti e utenti non sono ancora sopite con una produzione giurisprudenziale dei TAR chiamati a fungere da interpreti del prelievo.
In questo aspetto sta forse la peculiarità del CUP, un prelievo patrimoniale, i cui tratti dovrebbero essere chiariti dalla giurisdizione ordinaria -ancorché siano presenti forti connotazioni tributarie -ma che di fatto viene definito nei limiti applicativi da un giudice amministrativo.
La scelta operata dal legislatore di definire il prelievo quale patrimoniale si è scontrata con la infelice formulazione normativa che si presta ad ambigue interpretazioni. Nel senso che se si tratta di un prelievo patrimoniale e amplissimo in tale ambito operativo è l'intervento dell'ente (a differenza di quanto avviene per il prelievo tributario) occorre verificare se le previsioni di legge siano in alcuni tratti inderogabili ovvero meramente ordinatorie.
Le questioni affrontate attengono tanto aspetti procedurali e formali quanto aspetti sostanziali.In entre gli ambiti risultano di interesse le due recenti sentenze TAR Lombardia nn. 01848/23 e 01850/23.
In relazione agli aspetti procedurali e formali i giudici amministrativi ritengono in primo luogo dovuto il prelievo sulla componente pubblicitaria sulla base della sola disponibilità dell'autorizzazione (sufficiente a far scattare il prelievo) a prescindere dall'effettivo utilizzo, ponendosi in linea con la pregressa e copiosa giurisprudenza di cassazione in materia di icp ed in secondo luogo lo ritengono modulabile con riferimento a fattispecie (ad esempio, la pubblicità luminosa) non specificamente contemplate nella legge n. 160/2019.
Su questo aspetto se prendiamo il comma 825 dell'art. 1 della l. 160/2019 la norma stabilisce che il canone "è determinato in base alla superficie complessiva del mezzo pubblicitario, calcolata in metri quadrati, indipendentemente dal tipo e dal numero dei messaggi".
Il tenore letterale, ad una prima lettura, pone l'interprete di fronte alla commisurazione del prelievo indipendentemente dal tipo e dal numero di messaggi in base alla "sola" superficie complessiva del mezzo pubblicitario.
Il Tar invece ritiene che sia legittima "la commisurazione del canone all'estensione della superficie ove gli stessi sono apposti, e dunque all'impatto visivo che detta comunicazione produce sul pubblico, indipendentemente dal tipo di messaggio veicolato, e dunque in termini non legati all'oggetto che viene pubblicizzato e/o al contenuto dell'annuncio diffuso". In questa prospettiva il legislatore ha inteso valorizzare nel complesso l'efficacia comunicativa del messaggio ed è indubbio che un messaggio luminoso abbia una capacità attrattiva maggiore di uno che non lo sia e quindi possa/ debba scontare una tariffa maggiorata. Si tratta di un canone interpretativo importante che riallinea la "disparità" di commisurazione prevista dal legislatore che invece per le occupazioni ha previsto al comma 824 dell'art. 1 della l. 160/2019 la modulabilità "in base alla durata, alla superficie, espressa in metri quadrati, alla tipologia e alle finalità, alla zona occupata".
Per la giurisprudenza amministrativa quindi per la legittimità della determinazione tariffaria "è sufficiente che la norma primaria individui criteri cui l'Amministrazione deve attenersi nella determinazione delle tariffe/aliquote, che ben possono ricavarsi dal complesso della disciplina legislativa, e che possono anche desumersi, in via teleologica, dalla funzione della prestazione stessa, purché siano idonei ad escludere con certezza un potere non solo discrezionale, ma addirittura arbitrario dell'Amministrazione". Ne discende un ampissimo margine di manovra per gli enti che, se confermata anche dal Consiglio di Stato in un eventuale ulteriore grado di giudizio, conduce, nell'esegesi della norma, a "superare" il mero dato letterale che risulta, in alcuni casi, come questo citato, non del tutto funzionale alla disciplina che dovrebbe fornire.
Le due pronunce in commento chiariscono poi anche la competenza in ordine alla determinazione tariffaria stabilendo che "La determinazione dell'aliquota della prestazione imposta, e dunque del criterio di immediata commisurazione del quantum dovuto (nella fattispecie da identificarsi nelle tariffe quantificative del canone), non è dunque riservato al Consiglio; la relativa individuazione deve dunque ritenersi attribuita alla Giunta Municipale, quale organo a competenza residuale ai sensi dell'art. 48 comma 2 D. Lgs. 267/2000".
Se in un primo momento la giurisprudenza aveva avuto un approccio restrittivo alla variazione delle tariffe circoscrivendola alla esigenza delle invarianza del gettito ora sembra aprirsi un fronte interpretativo più ampio che attribuisce all'Amministrazione locale "un potere discrezionale di modulare il canone in funzione delle specificità della singola realtà territoriale, in applicazione del principio di autonomia finanziaria di entrata di cui all'art. 119 Cost. (TAR Lazio, Roma, II, 4 aprile 2022, n. 3855" che porta a considerare il prelievo complessivo conseguito dall'Ente con il canone e che stabilisce che l'Ente non può riscuotere, complessivamente, più di quanto incamerato con i tributi e contributi dismessi. In relazione agli aspetti sostanziali può essere risulta invece interessante il caso della tassazione delle "preinsegne" (fattispecie costituita da una pluralità di indicazioni pubblicitarie e direzionali relative a una molteplicità di aziende diverse, tutte collocate su un medesimo supporto).
Ecco in questa circostanza il giudizio entra proprio nella quantificazione e definizione dell'oggetto di imposta supplendo alle lacune legislative ed integrando utili principi ermeneutici al fine dell'applicazione del prelievo.Il tema è quando su un unico mezzo pubblicitario si iscrivono più messaggi relativi a soggetti diversi.
Secondo il TAR "l'assoggettamento delle preinsegne a prelievo frazionato integra un criterio che dà piena applicazione al principio di commisurazione del canone alla superficie di diffusione del messaggio pubblicitario, come stabilito dall'art. 1 comma 825 L. 160/2019".Tale principio sembra anche essere ribadito dalla recente risoluzione 3/DF/2023 secondo cui "Nell'ipotesi in cui, invece, i titolari del provvedimento di concessione o di autorizzazione all'installazione dell'impianto sono diversi, il canone va liquidato distintamente, commisurandolo alla superficie del segnale o del gruppo segnaletico che è nella disponibilità di ciascuno di essi".
La medesima risoluzione chiarisce però che "nell'ipotesi in cui l'impianto pubblicitario contenga più messaggi, anche riferiti a soggetti ed aziende diverse, la superficie da assoggettare al CUP è quella dell'intero impianto oggetto della concessione o dell'autorizzazione". In questo caso il Ministero valorizza la superfice complessiva del mezzo pubblicitario dal momento che "il canone deve essere corrisposto dal titolare del provvedimento di concessione o di autorizzazione, e ciò deve valere anche nel caso in cui siano esposti messaggi pubblicitari riferiti a soggetti diversi".
Tuttavia nella pratica avviene che quasi sempre il titolare dell'autorizzazione sia un unico soggetto e quindi a voler seguire l'impostazione ministeriale si vanificherebbe il principio giurisprudenziale che sembra più aderente alla ratio del prelievo oltre a porsi in continuità con i precedenti insegnamenti della Cassazione (Ordinanza 20947 del 6/8/2019) secondo cui "nell'ipotesi di plurimi messaggi pubblicitari, concernenti aziende diverse, collocati su un unico pannello, il tributo deve essere determinato in base alla superficie espositiva utilizzata da ciascuna delle imprese pubblicizzate, indipendentemente dalle dimensioni del mezzo pubblicitario cumulativo".
Sembra poi utile richiamare, sempre dal punto di vista sostanziale l'interpretazione della risoluzione 3/DF/2023 in relazione alla definizione del mezzo pubblicitario ed alla sua dimensione secondo cui gli elementi che non posseggono alcun effetto pubblicitario "vanno esclusi dalla superficie su cui determinare il CUP; considerare, infatti, come superficie da assoggettare al canone quella di strutture che hanno la funzione di mero supporto strumentale appare contrario allo spirito del citato comma 819, lett. b), poiché, essendo tali strutture prive di qualsiasi finalità pubblicitaria si pongono al di fuori del campo di applicazione del CUP".
Tuttavia nella posizione espressa dalla Risoluzione appare e si insinua una certa contraddittorietà dal momento che devono essere escluse dall'assoggettamento al canone dovuto per la diffusione di messaggi pubblicitari le eventuali parti della struttura prive di effetti pubblicitari ma debbono poi esservi ricompresi nel prelievo gli spazi vuoti tra le varie insegne presenti nell'unico messaggio.
Insomma quel faro sullo sfondo che illumina il prelievo in cerca di autore è lungi da fare intravedere il corretto inquadramento di questo prelievo.
*A cura dell'Avv. Tommaso Ventre, Ph. D., Professore aggregato di Governance dei tributi locali e Fiscalità degli enti locali presso l'Università della Campania Luigi Vanvitelli, Dottore Commercialista e Revisore Legale