Accertamenti bancari. La presunzione legale (relativa) sulla disponibilità del maggior reddito si estende alla generalità dei contribuenti

Con Ordinanza n. 12370 del 15 aprile 2022 , la Corte di Cassazione ha disposto che in tema di accertamenti tributari la presunzione legale relativa vantata dall'ufficio riferita alla disponibilità del maggiore reddito desumibile dalle risultanze dei conti correnti bancari, ex l' art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, bensì si estende alla generalità dei contribuenti come è possibile evincere dal successivo art.38 dello stesso Decreto che richiama la possibiità di accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, in cui vi è il richiamo espresso al ridetto art. 32, comma 1, n. 2 del DPR n°600/1973. Tuttavia, in osservanza a quanto disposto dalla ormai nota Sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo ai fini fiscali nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa e non anche nei confronti dei lavoratori autonomi; mentre, le operazioni di versamento su conto corrente bancario hanno una valenza, ai fini fiscali, nei confronti di tutti i contribuenti con la possibilità per gli stessi di potere dimostrare che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o che, comunque, sono irrilevanti (Cass. civ., sez. V, 16 novembre 2018, n. 29572). Con riferimento all'ultimo assunto, si è già espressa ampia giurisprudenza della stessa Corte di Cassazione (Cass. Ord. n°6407 del 28/02/2022).

-Il principio espresso dalla Corte di Cassazione nell'Ordinanza n°12370 del 15/04/2022

Nel settore degli accertamenti bancari, poiché il contribuente ha l'onere di superare la presunzione legale posta dagli artt. 32, d.P.R. n. 600 del 1973 e 51, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 , dimostrando in modo analitico l'estraneità di ciascuna delle operazioni a fatti imponibili, il giudice di merito è tenuto ad effettuare una verifica rigorosa in ordine all'efficacia dimostrativa delle prove fornite dallo stesso contribuente, rapportandola ad ogni singola movimentazione bancaria dandone compiutamente conto in motivazione. Appare evidente,pertanto, come sia sempre più difficile per il contribuente sottoposto ad indagine bancaria da parte dell'A.F. fornire la prova contraria finalizzata a neutralizzare la rilevanza, ai fini fiscali, di operazioni ritenute imponibili da parte dell'ufficio procedente e legittimata da una presunzione legale che appare sempre più pressante e insormontabile. In particolare, l'AdE è legittimata a fare ricorso alle indagini finanziarie anche se non sussistono gravi indizi di evasione e senza alcun obbligo di allegazione di ulteriore documentazione.

Gli accertamenti bancari sempre più frequenti ormai non scontano più il limite del segreto bancario; per cui, vige l'obbligo per tutti gli istituti di credito di fornire costantemente all'A.F. la fotografia avente ad oggetto la movimentazione bancaria del contribuente sia esso persona fasci o giuridica. Per cui, in caso di accertamento bancario normativamente previsto dall'art.32 ,comma 1 n.2) del DPR n°600/1973 i versamenti rilevati sui conti correnti bancari del contribuente sono considerati materia imponibile se il contribuente stesso non riesca a fornire la prova riferita al fatto che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che diversamente non hanno alcuna rilevanza fiscale.

Allo stesso modo i prelevamenti sono considerati " ricavi " qualora il contribuente sottoposto ad indagini non indica il soggetto beneficiario e semprechè non risultino dalle scritture contabili. Tuttavia, con riferimento ai prelevamenti da ultimo richiamati, la normativa di riferimento è stata integrata dall'art.7 quater del D.L. 193/2016 che considera rilevanti ai fini dell'applicabilità della presunzione legale relativa le somme superiori a euro 1.000 giornalieri o, comunque, superiori a euro 5.000 mensili. Si tratta in sostanza di una presunzione legale spendibile dall'ufficio impositore in fase di verifica in base alla quale sia i prelevamenti sia i versamenti operati su conti correnti bancari vanno imputati quali ricavi, salvo prova contraria specifica del contribuente accertato o indagato. Quando si parla di "prova contraria specifica" si intende la non idoneità in sede istruttoria di prove generiche aventi ad oggetto distinte di versamento indeterminate, generiche o aleatorie con le quali il contribuente vorrebbe giustificare somme riscontrate sul conto corrente bancario. Diversamente, il contribuente ha l'onere imprescindibile di fornire prove dettagliate riconducibili a ciascuna delle movimentazioni di conto corrente bancario intercettate dall'ufficio accertatore.

Con riferimento alla questione impositiva posta al vaglio dei Giudici di Cassazione, gli Ermellini hanno pertanto precisato, ribadendo un orientamento già palesato in altre pronunce (Cass.Ord.n°6407 del 28/02/2022) che nel particolare settore degli accertamenti bancari, poiché il contribuente ha l'onere di superare la presunzione legale più volte richiamata dagli artt.32 del D.P.R. n°600/1973 e 51 del DPR n°633/1972 dimostrando in modo analitico l'estraneità di ciascuna delle operazioni di conto corrente bancario a fatti imponibili, il giudice di merito è tenuto ad effettuare una verifica rigorosa in ordine all'efficacia dimostrativa delle prove fornite dallo stesso, rispetto ad ogni singola movimentazione, dandone compiutamente conto in motivazione.

Del resto, se da un lato l'AdE non ha l'obbligo di motivare la ragione per la quale ha deciso di intraprendere indagini bancarie a carico di un contribuente, il contribuente ha invece l'onere di fornire la prova contraria. Ne deriva, la possibilità per il contribuente sottoposto ad indagine bancaria di fornire la prova contraria anche attraverso presunzioni semplici da sottoporre comunque ad una attenta valutazione da parte del giudice tributario, il quale dovrà verificare nonché analizzare i fatti noti dai quali dedurre quelli ignoti, correlando ogni indizio alla movimentazione bancaria senza poter ricorrere ad affermazioni apodittiche, generiche sommarie o cumulative. Rileva altresì il richiamo espresso fatto dagli Ermellini alla nota pronuncia della Corte Costituzionale n°228 del 2014 nella quale i Giudici costituzionali i quali hanno precisato che la presunzione legale relativa esperibile dall'A.F. avente ad oggetto i compensi percepiti dai lavoratori autonomi appare sicuramente "lesiva del principio di ragionevolezza nonché della capacità contributiva, essendo arbitrario ipotizzare che i prelievi ingiustificati da conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell'ambitp della propria attività professionale e che questo a sua volta sia prduttivo di un reddito".

Ne è derivato l'assunto conseguenziale secondo cui la presunzione spendibile dall'A.F. in sede di accertamento bancario secondo cui i "prelevamenti" sono considerabili ricavi può essere applicata solo nei confronti degli imprenditori e non anche nei confronti dei lavoratori autonomi.

*a cura dell'Avv. Giuseppe DURANTE , Professore a contratto in Diritto Tributario presso la Facoltà di Economia dell'Università LUM "G. De Gennaro " di Bari – Avvocato Tributarista