Concordato in continuità, chiarita la tassazione delle sopravvenienze attive

Con la risposta a interpello n. 120 del 19 dicembre 2018, l'agenzia delle Entrate ha finalmente messo fine alle incertezze interpretative relative al regime fiscale delle sopravvenienze attive generate dalla riduzione dei debiti discendente da un concordato preventivo in continuità, in presenza di perdite fiscali pregresse , nonché di eccedenze di interessi passivi deducibili e di “eccedenze Ace”.

Tali incertezze interpretative derivavano da due fattori:
1) dal fatto che in base all'articolo 88, comma 4-ter, del Tuir, le sopravvenienze attive realizzate da un'impresa in concordato preventivo in continuità non concorrono alla formazione del reddito per l'ammontare che eccede le perdite fiscali, le eccedenze di interessi passivi e le “eccedenze Ace”;
2) dal fatto che al tempo stesso, ai sensi dell'articolo 84 del Tuir, le perdite fiscali pregresse sono utilizzabili ordinariamente solo nella misura dell'80% del reddito imponibile.

Tre interpretazioni
Pertanto, alla luce di tali disposizioni, erano prospettabili, circa la detassazione delle suddette riduzioni di debiti, tre diverse interpretazioni:
A. La riduzione dei debiti eccedente la perdita di periodo costituisce sopravvenienza attiva (che concorre a formare il reddito imponibile) per un importo pari all'ammontare integrale delle perdite pregresse disponibili (a nulla rilevando - a questo fine - il limite dell'80%, vista la precisazione fornita dalla norma medesima), fermo restando l'impiego delle stesse nella misura dell'80% del reddito imponibile in sede di compensazione con il reddito tassabile del periodo;
B. La riduzione dei debiti eccedente la perdita di periodo costituisce sopravvenienza attiva (che concorre a formare il reddito imponibile) per un importo pari all'ammontare integrale delle perdite pregresse disponibili (a nulla rilevando - a questo fine - il limite dell'80%, vista la precisazione fornita dalla norma), ma con possibilità di utilizzare le stesse anche per la quota eccedente l'80 % del reddito d'impresa, fino a concorrenza dell'intero ammontare della sopravvenienza attiva imponibile, in compensazione con il reddito tassabile;
C. La riduzione dei debiti eccedente la perdita di periodo non costituisce sopravvenienza attiva in presenza di perdite pregresse disponibili e nei limiti delle stesse, ma queste si intendono previamente consumate fino a concorrenza della sopravvenienza attiva eccedente la perdita di periodo.

Per una migliore comprensione degli effetti impositivi derivanti dalle tre ipotesi prospettate si considerino le esemplificazioni numeriche riportate nella tabella 1.

L’orientamento delle Entrate
L'Agenzia ha condiviso la tesi indicata sub B), affermando che le perdite pregresse utilizzabili in maniera limitata sono computabili in diminuzione del reddito anche oltre la misura dell'80% prevista in via ordinaria dall'articolo 84 e che tale impiego deve “emergere nel rigo RN4, colonna 2, utilizzabile in tal senso esclusivamente ai fini dell'applicazione della disciplina di cui al citato comma 4-ter dell'articolo 88” (come accade per le perdite pregresse utilizzabili in misura piena).

Per le eccedenze di interessi passivi, la cui rilevanza interviene direttamente in sede di determinazione del reddito d'impresa, le possibili letture della norma erano addirittura quattro, nel senso che la sopravvenienza esclusa da imposizione avrebbe potuto essere quella che eccede gli interessi passivi pregressi:
1. Con diritto di riportare in avanti le eccedenze residue;
2. Utilizzati ai sensi dell'articolo 96, comma 4, con diritto di riportare in avanti le eccedenze residue;
3. Utilizzati ai sensi dell'articolo 96, ma senza diritto di riporto in avanti gli interessi passivi residui per l'importo che ha concorso alla deduzione delle eccedenze pregresse d'interessi;
4. Con diritto alla deduzione delle eccedenze di interessi passivi fino a concorrenza del reddito d'impresa.

La soluzione condivisa dall'Agenzia per questa fattispecie è quella indicata sub 4), sicché, in sede di determinazione del reddito d'impresa, occorre effettuare una variazione in diminuzione per l'importo che si intende consumare, indicandola tra le altre variazioni in diminuzione con il codice “99”, senza alterare le regole di compilazione del relativo prospetto (rigo RF 118). Le eccedenze di interessi passivi così consumate non sono riportabili nel periodo d'imposta successivo.
In caso di contestuale presenza di perdite pregresse e eccedenze di interessi passivi, l'impresa è libera di stabilire l'ordine e la misura delle poste da consumare.
Guarda la tabella

Agenzia delle Entrate, Risposta a interpello n. 956-1149/2018