Gruppo IVA, incerta la possibilità di sanare l'opzione tramite remissione in bonis

Resta incerta la possibilità di ricorrere all'istituto della remissione in bonis in caso di omissioni o ritardi in sede di presentazione del modello AGI/1, funzionale all'esercizio dell'opzione per il regime del Gruppo IVA a far data dal 1° gennaio 2023.

In estrema sintesi, tale regime (disciplinato dal titolo V-bis del Dpr 633/72 c.d. "Decreto IVA", introdotto dalla L. 232/2016, in attuazione dei principi di cui all'art. 11 della Direttiva 2006/112/CE) consente ai gruppi societari di unirsi in un unico soggetto passivo IVA (dotato di un proprio numero di partita IVA, differenziato da quello riconducibile alle singole società), al fine di rendere tendenzialmente irrilevanti, ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, le operazioni intercompany.

Come esposto poc'anzi, ai fini del legittimo esercizio dell'opzione de qua è richiesto l'espletamento di un adempimento formale - ossia la trasmissione all'Amministrazione Finanziaria del modello AGI/1 - e il terzo comma dell'art. 70-ter del Decreto IVA declina l'efficacia temporale del regime del Gruppo IVA a seconda del momento nel quale tale modello è inviato:
• se la trasmissione avviene nell'intervallo decorrente dal 1° gennaio al 30 settembre, l'opzione ha effetto a decorrere dall'anno successivo (x+1);
• se la trasmissione, invece, si verifica nel lasso di tempo intercorrente tra il 1° ottobre ed il 31 dicembre, il Gruppo IVA sarà efficace dal secondo anno successivo (x+2).

È possibile affermare, dunque, che la presentazione del mod. AGI/1 non è subordinata ad un vero è proprio termine finale, il cui mancato rispetto determina un inadempimento formale, idoneo a pregiudicare l'accesso al regime opzionale; al contrario, il legislatore tributario consente de facto alle imprese di "scegliere" e "controllare" la fase di avvio del Gruppo IVA, in base al momento di invio del relativo modello.

A questo punto, tuttavia, si ritiene opportuno affrontare un interrogativo. Un gruppo societario che avesse voluto esercitare l'opzione per l'anno x+1 (dunque con obbligo di presentazione del mod. AGI/1 entro il 30 settembre), ma abbia omesso o abbia commesso uno o più errori in fase di compilazione o trasmissione (ad esempio dimentica di includere un partecipante al Gruppo IVA, che avrebbe dovuto esser inserito), potrebbe porvi rimedio e, in particolare, potrebbe ricorrere all'istituto della remissione in bonis?

Il richiamo alla remissione in bonis come possibile rimedio sorge spontaneamente, in ragione del fatto che tale strumento (disciplinato dall'art. 2, 1 c. del D.l. 16/2012, convertito con la L. 44/2012) assolve specificatamente alla funzione di sanare "l'accesso a regimi fiscali opzionali" (quale è il Gruppo IVA) laddove la fruizione ai medesimi sia subordinata all'"obbligo di preventiva comunicazione ovvero ad altro adempimento di natura formale non tempestivamente eseguiti " (nel caso concreto, il predetto modello AGI/1).

In particolare, la remissione richiede i seguenti elementi:
(i) sussistenza dei requisiti sostanziali richiesti per il regime opzionale in esame;
(ii) assenza di contestazioni da parte dell'Amministrazione Finanziaria e, comunque, assenza di accessi, ispezioni, verifiche o altre attività accertative di cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza;
(iii) corresponsione della sanzione fissa di euro 250 (ex art. 11, 1 c. del D.Lgs. 471/1997);
(iv) effettuazione della comunicazione o comunque dell'adempimento richiesto entro il termine di presentazione della prima dichiarazione utile.

La Relazione illustrativa alla legge di conversione del D.l. n. 16 ha precisato che l'istituto in oggetto "intende salvaguardare il contribuente in buona fede" e l'Agenzia delle Entrate, con la Risposta ad interpello n. 635 del 30 settembre 2021 (sulla quale torneremo a breve per via della sua attinenza rispetto al tema in esame) ha chiarito che il concetto di "buona fede" rispetto all'istituto della remissio intende evitarne l'utilizzo in ipotesi di "meri ripensamenti" o di scelte assunte ex post, sulla base di ragioni di opportunità. Ancora l'Amministrazione, con Circolare n. 38/E/2012 , ha specificato che è possibile accedere a questa modalità di sanatoria nei casi in cui "tanto l'obbligo di comunicazione quanto l'adempimento formale devono essere previsti a pena di decadenza (…) dal regime opzionale" (cfr. p. 7).

Con la citata Risposta ad interpello n. 635, le Entrate avevano effettivamente affrontato specificatamente un caso di applicazione della remissione in bonis in relazione ad un Gruppo IVA. Si trattava, tuttavia, di una fattispecie fondamentalmente diversa dal quesito che ci occupa (ossia sull'utilizzabilità della remissio in sede di esercizio dell'opzione), perché relativo ad un Gruppo IVA già costituito, che aveva omesso di comunicare (sempre mediante AGI/1) la successiva inclusione di un nuovo partecipante.

Nel suo intervento l'Amministrazione riteneva possibile sanare l'omissione tramite remissione, ma – come si anticipava – le circostanze giuridico-fattuali erano diverse poiché – in caso di inclusione di nuovi soggetti nel perimetro del Gruppo – la normativa impone che la comunicazione avvenga entro 90 giorni (cfr. commi 4 e 5 dell'art. 70-ter del Decreto IVA). In tale ipotesi, dunque, è più facile individuare i connotati della remissione in bonis come strumento per rimediare ad una mancanza formale, che – se non sanata – potrebbe pregiudicare la legittima permanenza del regime opzionale (cfr. commi 5 e 1 dell'art. 70-quater del Decreto IVA).

Più complesso, invece, affermare con certezza che l'art. 2, 1 c. del D.l. n. 16 possa intervenire in caso di ritardi od omissioni relative alla trasmissione del modello AGI/1 in sede di opzione per il Gruppo IVA.

Per le caratteristiche sopra esposte, infatti, in questo caso (sebbene potrebbe dirsi presente l'elemento della "buona fede", nonché i requisiti sostanziali del regime ) diviene più difficile individuare un vero e proprio inadempimento, in grado di determinare la decadenza del regime opzionato; al contrario, infatti, l'invio del modello per costituire il Gruppo IVA appare normativamente slegato da termini decadenziali (in quanto l'unica conseguenza derivante dal momento di trasmissione è la data di efficacia del regime medesimo). Diverso, invece, il caso in cui – in sede d'opzione – vi siano errori o irregolarità (ad esempio la mancata inclusione di un soggetto che avrebbe dovuto esser incluso): in tal caso, infatti, similmente alla fattispecie contemplata nella Risposta ad interpello citata, vi sarebbe una vera e propria violazione normativa, idonea a compromettere la sopravvivenza legittima del Gruppo IVA e, pertanto, vi si ravvisano con maggiore nettezza gli elementi che consentono il ricorso all'istituto della remissione in bonis.
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* Enrico Moia, BGR tax and legal

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