Accertamenti con firma digitale, una sanatoria degli errori del fisco

La sentenza della Cassazione 1150/2021 (qui il testo della sentenza) depositata il 21 gennaio pone fine alla dibattuta questione della validità degli accertamenti firmati digitalmente ma notificati in forma cartacea negli anni 2016 e 2017.

Tale prassi aveva generato numerose contestazioni spesso condivise dai giudici tributari.

In estrema sintesi, vari Uffici avevano sostituito negli atti impositivi la sottoscrizione autografa del direttore, con la “firma digitale”. Il contribuente riceveva così un atto cartaceo, asseritamente firmato digitalmente, per il quale però era impossibile qualunque riscontro sull’esistenza della firma (richiesta a pena di nullità dalle disposizioni sull’accertamento).

Tale circostanza pareva alquanto singolare. Innanzitutto l’articolo 2 del Codice amministrazione digitale (Cad), nella versione al tempo vigente, sembrava escludere la firma digitale ancorchè con una dizione non particolarmente chiara (escludeva infatti gli atti relativi “all’esercizio delle attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale”). Era dubbio, cioè, se gli atti di accertamento fossero ricompresi tra quelli di controllo e quindi esclusi dalla firma digitale.

In ogni caso non giungendo con Pec l’atto cartaceo non consentiva la verifica della firma (asseritamente apposta digitalmente).

Dopo le prime eccezioni di nullità (accolte dai giudici di merito), molti uffici avevano “integrato” i nuovi atti impositivi con un codice QR, previsto dal Cad per la sostituzione (e la verifica) della firma autografa sugli atti cartacei.

Successivamente, il Dlgs. 217/2017 (in vigore dal 27 gennaio 2018) ha modificato l’articolo 2 prevedendo «ferma restando l’applicabilità delle disposizioni del presente decreto agli atti di liquidazione, rettifica, accertamento e di irrogazione delle sanzioni di natura tributaria», che con Dpcm fossero stabiliti modalità e termini di applicazione delle disposizioni del Cad alle “attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale”.

La norma appariva inequivocabile: autorizzava l’utilizzo del Cad agli atti impositivi, rinviava, invece, ad uno specifico decreto analogo utilizzo per gli atti di controllo.

La decorrenza era ancora dubbia in quanto, da un lato, la nuova previsione degli accertamenti nel Cad pareva riguardare solo il futuro, dall’altro la dizione “ferma restando” sembrava conferire alla norma una retroattività (di dubbia legittimità).

La Suprema Corte con la sentenza 1150/2021 ha ora chiarito che non si tratta di norma interpretativa retroattiva. Tuttavia, confermando che nell’ordinamento esiste una distinzione tra fase prodromica del controllo e quella successiva dell’atto impositivo, ha implicitamente ammesso che per il passato le regole Cad non fossero escluse per gli atti impositivi (ma solo per quelli del controllo). In ordine poi ai dubbi sulla verifica della firma digitale (stante la notifica in forma cartacea) i giudici ritengono sufficiente la dichiarazione di conformità di un pubblico ufficiale così prevista dalla norma.

L’interpretazione lascia molto perplessi quantomeno perché non si comprende la ragione per la quale il legislatore nel 2018 abbia dovuto includere gli atti impositivi nonostante fossero già inclusi nel Cad. La sensazione è che in presenza di violazioni apparentemente formali dell’amministrazione che determinerebbero la nullità dell’atto, vi sia la tendenza a individuare comunque un principio sanante di tali errori, soprattutto se riferiti ad accertamenti ritenuti fondati nel merito. Tale prassi potrebbe anche aver un suo fondamento nelle alte e indifferibili ragioni finanziarie ed erariali, tuttavia rischia di ingenerare il forte dubbio che l’amministrazione possa sbagliare senza conseguenze, mentre per gli errori, anche incolpevoli, dei contribuenti, sia sempre pronta una sanzione (in genere grave).