Senza adeguati assetti neanche il Covid fa scattare la causa di forza maggiore

La carenza di liquidità non è ragione sufficiente per invocare la forza maggiore ed evitare l’irrogazione delle sanzioni per omesso versamento delle imposte. Lo conferma la Corte di cassazione con l’ordinanza 20389, depositata il 28 settembre scorso, che ribadendo un quadro giurisprudenziale piuttosto consolidato ribadisce i presupposti necessari per invocare validamente l’esimente prevista dall’articolo 6, comma quinto del Dlgs 472/1997. Ma se l’illiquidità non basta, è lecito chiedersi se la diffusione pandemica integri la forza maggiore e quindi se l’esimente della forza maggiore sia invocabile nel caso di crisi determinata dal Covid-19. Per rispondere alla domanda i presupposti della forza maggiore, cui prassi e giurisprudenza assegnano due profili, oggettivo e soggettivo, vanno contestualizzati al momento attuale.

Il presupposto oggettivo
Prassi e giurisprudenza, sia di legittimità che unionale, convergono nel ritenere che le circostanze che costituiscono forza maggiore devono essere del tutto anomale, straordinarie, ed esogene rispetto all’attività d’impresa. Non basta che i clienti non paghino, creando illiquidità, quandanche il contribuente abbia attivato i possibili procedimenti monitori a propria tutela. Deve trattarsi di un evento esterno che determina in modo necessario ed inevitabile il comportamento omissivo del contribuente debitore.
Ne è un esempio la distruzione dei tabulati necessari per predisporre la dichiarazione Iva a causa di un attentato terroristico (risoluzione del ministero delle Finanze 361378/1978). La circolare 180/1998, che ha riconosciuto la forza maggiore nell’interruzione delle comunicazioni causata da eventi naturali che avevano reso impossibile il pagamento del debito d’imposta, ha poi aggiunto un ulteriore elemento restrittivo: l’accertamento legislativo della causa di forza maggiore in modo tale che sia la legge e non singole valutazioni, a qualificare l’elemento oggettivo.

I regquisiti soggettivi
Per invocare la forza maggiore il debitore deve aver assunto ogni possibile iniziativa per premunirsi contro le conseguenze dell’evento anomalo. Contestualizzando, l’amministratore deve aver almeno implementato gli adeguati assetti organizzativi e contabili, anche al fine di prevenire la crisi, che l’articolo 375 del Dlgs 14/2019 ha reso obbligatori per tutte le forme collettive di esercizio dell’attività di impresa. La valutazione di adeguatezza dell’assetto spetta solo all’amministratore, ma non potrà prescindere perlomeno dalla sua capacità di produrre affidabili previsioni di flusso di cassa come minimo per i sei mesi successivi, dalle quali dedurre la capacità di adempiere alle obbligazioni, anche tributarie. L’assetto deve rendere disponibili le informazioni con l’anticipo necessario ad assumere i provvedimenti conseguenti, incluso il ricorso alla finanza straordinaria da Covid-19. Ove ogni azione fallisse, rendendo impossibile il pagamento del debito tributario, l’amministratore potrà sostenere di aver diligentemente tentato l’adozione di ogni misura utile per porre rimedio alla condizione di illiquidità, invocando con maggiore speranza di successo la forza maggiore.

Covid-19 e forza maggiore.
La pandemia è innegabilmente un evento tanto anomalo quanto imprevedibile, tale da determinare effetti esogeni anche dirompenti sulla gestione della liquidità aziendale. Il requisito oggettivo parrebbe accertato, tenendo conto anche della mole di interventi normativi che ne hanno sancito il carattere di straordinarietà. Il debitore che abbia adottato «adeguati assetti» in grado di produrre le informazioni minime necessarie potrà sostenere che anche il requisito soggettivo sia verificato, ed invocare con speranza di successo l’esimente della forza maggiore contro l’irrogazione delle sanzioni per gli omessi pagamenti del debito tributario. Strada invece in salita per chi non vi abbia provveduto. Avendo trascurato un obbligo di legge difficilmente potrà sostenere di aver adottato tutte le misure necessarie.

La giurisprudenza

L’obbligo di premunirsi
Il concetto di forza maggiore, in materia tributaria, conformemente all’orientamento della Ue, comporta la sussistenza di un elemento oggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estranee all’operatore, e di un elemento soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi
Cassazione, Sentenza 8175/2019

La non imputabilità della violazione
La forza maggiore si atteggia come una causa esterna che obbliga la persona a comportarsi in modo difforme da quanto voluto, essa va quindi configurata, relativamente alla sua natura giuridica, come una esimente poiché il soggetto passivo è costretto a commettere la violazione a causa di un evento imprevisto, imprevedibile ed irresistibile, non imputabile ad esso contribuente, nonostante tutte le cautele adottate
Cassazione, sentenza 28321/2019

L’impossibilità del controllo
La nozione di «forza maggiore» riguarda circostanze estranee al depositario autorizzato, anormali e imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso da parte sua. Il presupposto non si limita a circostanze a lui estranee in senso materiale o fisico, ma concerne anche circostanze che sembrano sfuggire oggettivamente al controllo
Corte di Giustizia, Causa C-314/06 del 18 dicembre 2007

Il valore dei comportamenti precedenti
Confermata l’assoluzione dal reato di omesso versamento di ritenute conseguente ad illiquidità in forza, tra le altre, della sostanziale correttezza della società, sempre adempiente rispetto ad obblighi sia fiscali che contributivi, ed al fatto che, al momento della scadenza penalmente rilevante l’utilizzo di risorse private era reso impossibile dal fatto che l’addetta alla contabilità era in ferie, e l’imputato era fuori sede alla ricerca di nuovi contratti.
Cassazione Penale, sentenza 20777/2014