Rimborso IVA per l'acquisto di un terreno edificabile da parte dei fondi immobiliari
Il rimborso dell'IVA da parte dei fondi comuni di investimento immobiliare è disciplinato dall'art. 8 del DL n. 351 del 25.9.2001. Tale disposizione risponde all'esigenza di evitare che il ricorso alla struttura del fondo di investimento immobiliare origini crediti IVA di ingente ammontare e difficile e lunga recuperabilità.
Il rimborso dell'IVA da parte dei fondi comuni di investimento immobiliare è disciplinato dall'art. 8 del DL n. 351 del 25.9.2001. Tale disposizione risponde all'esigenza di evitare che il ricorso alla struttura del fondo di investimento immobiliare origini crediti IVA di ingente ammontare e difficile e lunga recuperabilità. In particolare, il comma 1, ultimo periodo, di tale articolo stabilisce che gli immobili del fondo e le spese di manutenzione sono considerati "beni ammortizzabili" e, come tali, ammessi al rimborso dell'IVA. Inoltre, ai rimborsi d'imposta si provvede entro e non oltre sei mesi, senza presentazione delle garanzie previste normalmente. Tale articolo richiama le condizioni previste dall'art. 30, secondo comma, lettera c) del DPR n. 633 del 26.10.1972 che prevede, come regola generale, la possibilità di richiedere il rimborso IVA nel caso di acquisto o importazione di "beni ammortizzabili", nonché beni e servizi per studi e ricerche.
Come è noto, non è infatti presente nel nostro ordinamento IVA una definizione di "bene ammortizzabile" né tantomeno una definizione di "immobile". Per individuare i beni ammortizzabili occorre infatti far riferimento alle norme previste per le imposte sui redditi, ed in particolare agli artt. 102 e 103 del TUIR. I terreni, quindi, non si configurerebbero "oggettivamente" come beni ammortizzabili in quanto non suscettibili di deperimento e consumo. Facendo proprie tali conclusioni ai fini IVA, l'Agenzia delle Entrate ha statuito che l'acquisto di un terreno edificabile non rientra nelle ipotesi di rimborso disciplinato nell'art. 30 di cui sopra (in tal senso vedasi la Risoluzione Ministeriale n. 113 del 11.7.1996 e la Risoluzione Agenzia Entrate n. 147 del 9.6.2009).
Similmente, in caso di rimborso IVA relativo all'acquisto di fabbricato con terreno annesso da parte di una società, l'Agenzia delle Entrate ha affermato che l'imposta deve essere ridotta per l'importo riferibile al costo (non ammortizzabile) dell'area occupata dalla costruzione e di quella che ne costituisce pertinenza (Circolare Agenzia Entrate n. 8 del 13.3.2009). Anche la Cassazione, da ultimo con la sentenza n. 19481 del 30.9.2016, ha ribadito che non possono riconoscersi al "bene immobile-terreno'' caratteristiche fisiche ed economiche tali da ritenere che, nel tempo, il suo impiego nell'attività imprenditoriale della società possa divenire meno remunerativo a causa del progressivo logoramento fisico o del venire meno della sua capacità funzionale tipica, così da rendersene necessaria la sostituzione.
Il terreno non può considerarsi bene suscettibile di ammortamento e, di conseguenza, non rientra nelle ipotesi disciplinate dall'art. 30, comma 3, lett. c) del DPR n. 633 del 26.10.1972.
Chiarito quindi che il terreno edificabile non rientra nella definizione di "bene ammortizzabile" ai fini del rimborso IVA, andrebbe analizzato se invece lo stesso possa rientrare nella definizione di "immobile" e, pertanto, permettere al fondo immobiliare la richiesta del rimborso IVA sull'acquisto.In mancanza però di una definizione interna di "immobile", si potrebbe far riferimento alla normativa comunitaria IVA contenuta nel Regolamento di esecuzione UE n. 1042 del 7.10.2013, integrativo e modificativo del Regolamento n. 282 del 15.03.2011, concernenti il luogo della prestazione dei servizi rilevanti ai fini IVA.
Al riguardo, l'art. 13-ter definisce bene "immobile" come: "a) una parte specifica del suolo, in superficie o nel sottosuolo, su cui sia possibile costituire diritti di proprietà e il possesso; b) qualsiasi fabbricato o edificio eretto sul suolo o ad esso incorporato, sopra o sotto il livello del mare, che non sia agevolmente smontabile né agevolmente rimuovibile". Inoltre, nelle Note esplicative emanate dalla Commissione Europea in data 26.10.2015 al paragrafo 2.2 si è affermato che: "Da un lato, vi sono beni che non possono spostarsi né essere spostati agevolmente (ad es., terreni, fabbricati, alberi, colture). Questi beni sono immobili e rientrano nell'ambito di applicazione dell'articolo 13 ter, lettera a) o b)".
Traslando per analogia tali concetti al caso in discussione, parrebbe ammissibile l'inclusione del terreno edificabile all'interno della definizione di bene "immobile".Da ultimo, va sottolineato che la norma di cui all'art. 8 del DL n. 351 del 25.9.2001 ha un carattere speciale in quanto finalizzata a favorire il recupero dell'IVA da parte dei fondi immobiliari e che, quindi, non sia applicabile alla generalità dei contribuenti. Pertanto, sembrerebbe che la ratio del DL 351 del 25.9.2001 sia quella di includere ogni tipo di immobile, sia fabbricati sia terreni edificabili, all'interno del novero dei beni ammortizzabili rendendo così il rimborso dell'IVA possibile anche all'acquisto di questi ultimi.Sul punto, quindi, ad oggi, non ci sono chiarimenti pubblicati da parte dell'Agenzia delle Entrate in merito alla disciplina applicabile ai fondi immobiliari.
* Claudio Finanze, dottore commercialista e revisore legale, Rödl & Partner
