Soggetti ad IVA i servizi resi alla stabile se effettuati dalla casa madre appartenente al Gruppo IVA

Ai fini IVA, la sede principale di una società, situata in uno Stato membro e facente parte di un Gruppo IVA, e la succursale di tale società stabilita in un altro Stato membro, devono essere considerate soggetti passivi distinti (con conseguente assoggettamento ad IVA delle prestazioni rese), qualora tale sede principale fornisca a detta succursale servizi di cui le imputa i costi.

Questo l'importante principio stabilito dalla Corte di Giustizia dell'Unione Europea con la sentenza dell'11 marzo scorso , relativa alla causa C-812/19 "Danske Bank".

La fattispecie all'esame della Corte concerneva una società con sede principale in Danimarca, facente parte di un Gruppo IVA danese, la quale forniva servizi per il tramite di una piattaforma informatica ad una sua succursale svedese, a cui la società madre imputava i relativi costi di utilizzo.

Sulla base di ciò, la questione pregiudiziale sottoposta ai giudici comunitari era la seguente: ai sensi dell'articolo 9, paragrafo 1, e articolo 11 della Direttiva 2006/112/CE (c.d. "Direttiva IVA"), detti soggetti devono essere considerati soggetti passivi IVA distinti (con ciò comportando la rilevanza ai fini IVA dei servizi prestati), qualora la sede principale fornisca alla succursale servizi di cui le imputa i costi?

Per rispondere a tale questione, in primo luogo i giudici ricordano che sono soggette all'IVA le prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale; nello specifico, l'articolo 9 della Direttiva IVA considera "soggetto passivo" chiunque esercita un'attività economica in modo indipendente.

Al riguardo, richiamandosi a quanto già stabilito in precedenza dalla Corte europea, si osserva che una prestazione è imponibile solo laddove esista tra il prestatore e il destinatario un rapporto giuridico nell'ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni.

Nel caso di specie, per stabilire se tale rapporto giuridico esista, occorre verificare se la succursale svolga un'attività economica indipendente, esaminando a tal fine se la succursale sopporta essa stessa il rischio economico inerente alla sua attività (in mancanza di tale requisito, la sentenza "FCE Bank", Causa C-210/04, aveva riconosciuto esistente l'unicità soggettiva IVA tra casa madre e stabile organizzazione stabilita in altro Stato membro).

In secondo luogo, tuttavia, occorre altresì considerare l'eventuale appartenenza di tali soggetti ad un Gruppo IVA (istituto che forma un unico soggetto passivo IVA) costituito ai sensi dell'articolo 11 della Direttiva IVA.

La Corte, richiamando la precedente sentenza "Skandia America" (Causa C-7/13) che aveva affermato che "le prestazioni di servizi fornite da una sede principale stabilita in un paese terzo alla propria succursale stabilita in uno Stato membro costituiscono operazioni imponibili quando tale succursale appartenga ad un gruppo IVA", ritiene che tale principio – che sancisce il prevalere dell'unicità soggettiva del Gruppo IVA rispetto all'unicità soggettiva tra casa madre e succursale – possa trovare applicazione (tenuto conto dei limiti territoriali propri dell'istituto del Gruppo IVA) anche nella situazione (inversa) di specie in cui "le prestazioni sono fornite tra una sede principale, situata in uno Stato membro e appartenente ad un gruppo IVA all'interno di quest'ultimo, e una succursale stabilita in un altro Stato membro".

Vengono così respinti i diversi argomenti dedotti dalla società coinvolta, osservando la stessa Corte che:

i) pur trattando la citata sentenza "Skandia America" una situazione differente dal caso in esame, ciò non impedisce di adottare la medesima soluzione ivi adottata, tenuto conto dei limiti territoriali propri del Gruppo IVA;

ii) sebbene la formulazione dell'articolo 11 della Direttiva IVA osti a che uno Stato membro estenda la portata di un Gruppo IVA ad enti stabiliti fuori del suo territorio, resta il fatto che l'esistenza di un Gruppo IVA in tale Stato membro deve, se del caso, essere presa in considerazione ai fini dell'assoggettamento ad imposta in altri Stati membri;

iii) il principio di neutralità fiscale (che costituisce un principio fondamentale del sistema IVA), nel caso di specie risulta rispettato, tenuto conto che - alla luce degli effetti della costituzione del Gruppo IVA e dei limiti territoriali di quest'ultimo - un'operazione effettuata tra una succursale e un Gruppo IVA, cui appartiene la sede principale della società, non può considerarsi analoga ad un'operazione effettuata tra una succursale e una sede principale non facente parte di un Gruppo IVA.

In conclusione, i servizi resi da parte della casa madre danese appartenente ad un Gruppo IVA danese nei confronti della succursale svedese devono considerarsi prestazioni rese tra soggetti passivi IVA distinti, con la conseguenza che assumono rilevanza IVA in quanto poste in essere tra un soggetto partecipante al Gruppo IVA e un soggetto terzo che non ne fa parte.

Si osserva dunque che l'appartenenza della casa madre piuttosto che della stabile ad un Gruppo IVA comporta ai fini IVA una cesura, una scissione dell'unitarietà soggettiva tra casa madre e stabile estera. In altre parole, la casa madre che entra a far parte di un Gruppo IVA perde la sua identità, che viene assorbita dal Gruppo e per converso la stabile assume una valenza IVA autonoma ed indipendente che in assenza del Gruppo non avrebbe.

Nel nostro ordinamento, si ricorda che tale principio è stato recepito, a seguito della sentenza "Skandia America", all'interno dell'art. 70-quinquies del DPR 633/72 ad opera dell'art. 1 co. 984 della L. 205/2017 (c.d. Legge di Bilancio 2018). Nello specifico, sono stati inseriti i commi da 4-bis a 4-sexies disciplinanti le operazioni (rilevanti ai fini IVA) tra casa madre e stabile organizzazione, qualora una delle due aderisca ad un Gruppo IVA, ricomprendendo tra queste anche la situazione di cui alla sentenza "Danske Bank", in linea con quanto affermato dalla Corte di Giustizia europea.

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*A cura di Pierluigi Bourlot e Edoardo Antonielli d'Oulx – BGR tax and legal