Dichiarazione di successione, indicazioni operative e profilo civilistico-fiscale delle successioni transfrontaliere

La dichiarazione di successione.

Il contenuto della dichiarazione di successione ed i valori da riportare in essa continuano a far nascere perplessità nei contribuenti. Di seguito alcune indicazioni operative, unitamente all'enunciazione dei criteri civilistico-fiscali a base delle successioni transfrontaliere.

Utilizzo dei valori tabellari per la determinazione della base imponibile.

Anche nelle dichiarazioni di successione vale il meccanismo di determinazione del valore degli immobili iscritti in catasto con attribuzione di rendita, che - attraverso l'uso dei moltiplicatori (criterio tabellare: rendita rivalutata del 5 per cento e moltiplicata per 110 o 120 a seconda che si tratti di prima o di seconda casa) – non consente all'ufficio di procedere a rettifica.

Come precisa, però, l'articolo 34, comma V, del D. Lgs. 346/1990, tale disposizione "non si applica per i terreni per i quali gli strumenti urbanistici prevedono la destinazione edificatoria" (sulla qualificazione urbanistica dei terreni ed i conseguenti effetti sulle imposte indirette, Studio CNN n. 16-2018/T).

E' importante ricordare che non si tratta, comunque, del cosiddetto "prezzo-valore" introdotto dall'articolo 1, comma 497, della Legge 266/2005 (Finanziaria 2006), applicabile ai soli contratti a titolo oneroso traslativi o costitutivi di diritti reali, ai contratti nei quali – cioè - esiste un "prezzo", sempreché le parti indichino il corrispettivo (realmente) pattuito (su quest'ultimo aspetto si veda anche l'ordinanza della Corte di Cassazione n. 19772 del 23 luglio 2019).

Immobile privo di rendita catastale.

Un'ipotesi particolare può presentarsi nel caso di immobile privo di rendita catastale.
Ad es., per il lastrico solare che viene accatastato in categoria F/5, senza rendita catastale.
Nel compilare la dichiarazione di successione (e, più in particolare, il quadro EC - Attivo ereditario Catasto fabbricati), non risulterà – di conseguenza - possibile ricorrere al meccanismo di "valutazione automatica" del cespite, ex articolo 34, commi V e seguenti, del D. Lgs. 346/1990.

La regola è, pertanto, quella del "valore venale in comune commercio alla data di apertura della successione" (articolo 14, lettera a, del D. Lgs. 346/1990).
Nella pratica si utilizza il riquadro «Osservazioni» per una descrizione del bene che agevoli le operazioni di controllo dell'ufficio sul valore indicato dal contribuente, che normalmente - in vicende quale quella in esame - non viene rettificato.

Immobile in corso di costruzione.

Per questa fattispecie, i primi elementi della risposta si ritrovano nelle istruzioni ministeriali diramate all'indomani dell'introduzione del nuovo modello di dichiarazione di successione, obbligatorio a decorrere dal 1^ gennaio 2019.

Tralasciando qualsiasi notazione sul valore delle istruzioni ministeriali (che contengono riferimenti contra o praeter legem) nella gerarchia delle fonti, le stesse forniscono indicazioni circa la compilazione del quadro EC – attivo ereditario catasto fabbricati.

Se il fabbricato è accatastato come "F3" (in corso di costruzione), cioè in una categoria provvisoria, ai sensi della Circolare del territorio numero 4/T del 2009, così come per tutti gli immobili iscritti nelle categorie fittizie (Gruppo F), il campo della rendita catastale non va compilato e non deve essere indicato alcun codice nel successivo campo "determinazione rendita" (p. 27).
Quindi, ancora una volta, impossibilità di utilizzo del meccanismo cosiddetto di "valutazione automatica" del cespite (articolo 34, commi V e seguenti, del D. Lgs. 31 ottobre 1990 numero 346), con ritorno al regime ordinario del "valore venale in comune commercio alla data di apertura della successione" (articolo 14, lettera a, del D. Lgs. 346/1990).

Si consiglia di procedere nel riquadro "osservazioni" alla descrizione del bene, riportando gli elementi utilizzati dal contribuente per quantificare il valore dell'immobile, al fine di "facilitare" l'Ufficio nelle operazioni di controllo.

Veicolo intestato al defunto.

Anche la sorte del veicolo intestato al defunto ha fatto nascere qualche perplessità di troppo.
La risposta ai dubbi si ritrova nelle disposizioni del D. Lgs. 346 del 31 ottobre 1990, che all'articolo 12, lettera l - nell'individuare i beni non compresi nell'attivo ereditario - fa riferimento ai «veicoli iscritti nel pubblico registro automobilistico».

Pur non sussistendo l'obbligo di indicare il veicolo nella dichiarazione di successione, permane - per gli eredi del de cuius intestatario della vettura – però, la "difficoltà" del rispetto della previsione normativa ex articolo 94 del D. Lgs. 285/1992 e successive modifiche e integrazioni (Codice della strada): in caso di trasferimento della proprietà dei veicoli, motoveicoli o rimorchi, è necessario fare richiesta al P.r.a. (Pubblico registro automobilistico), entro 60 giorni dal passaggio di proprietà, per ottenere la trascrizione del trasferimento e il rilascio del nuovo certificato di proprietà. In caso di pluralità di eredi e volontà degli stessi di intestare il veicolo a uno solo di loro, o a un terzo estraneo, sarà necessario presentare allo sportello Aci (Automobile club d'Italia):
a) il certificato di proprietà dell'autovettura;
b) la dichiarazione sostitutiva di atto notorio, a norma del D.p.r. 445/2000, con la quale si attesta la qualità di erede;
c) l'atto di vendita delle quote ereditarie del veicolo a favore di uno dei coeredi, che così ne diventerà unico intestatario, oppure dell'intera proprietà a un soggetto terzo.
Con un "duplice adempimento pubblicitario", a favore degli eredi tutti e - successivamente - a favore del beneficiario finale, con formalità assoggettate all'imposta provinciale di trascrizione, ex articolo 56 del D. Lgs. 446/1997.

Si fa inoltre presente che, come risulta dalla stessa guida Aci, è possibile, in termini generali, acquistare un veicolo anche da un proprietario che non risulta esserne intestatario al P.r.a., in osservanza del principio espresso dall'articolo 2688 del Codice civile.

Successioni transfrontaliere.

Non sempre facile è individuare la legge applicabile alle successioni che presentano profili di internazionalità. La prima indicazione è quella di affrontare separatamente il profilo civilistico rispetto a quello fiscale.

Applicando il Regolamento europeo 650/2012, in vigore dal 17 agosto 2015, per stabilire la legge applicabile alla successione sotto l'aspetto civilistico, rileva la residenza abituale del defunto al momento della morte. Il nuovo criterio della residenza abituale sostituisce quello tradizionale della cittadinanza del defunto, fissato dall'articolo 46 della legge 218/1995 ("la successione per causa di morte è regolata dalla legge nazionale del soggetto della cui eredità si tratta, al momento della morte").

Il regolamento, però, consente a ciascuno di scegliere espressamente - per definire la propria successione - la legge dello Stato in cui ha la cittadinanza al momento della opzione, oppure al momento della morte.

Si precisa al riguardo che il modello della dichiarazione di successione telematica contiene una casella sul frontespizio da barrare proprio nelle ipotesi di vigenza per la successione di altra legge europea.

Differente è la disciplina fiscale, slegata dal Regolamento e correlata alle leggi nazionali dei singoli Stati ed alle eventuali convenzioni tra i medesimi sottoscritte, finalizzate ad escludere imposizioni plurime. In proposito, basta leggere l'articolo 26, lettera b), del D. Lgs. 346/1990, a tenore del quale è prevista la detrazione delle "imposte pagate a uno Stato estero, in dipendenza della stessa successione e in relazione a beni esistenti in tale Stato, fino a concorrenza della parte dell'imposta di successione proporzionale al valore dei beni stessi, salva l'applicazione di trattati o accordi internazionali".

Alla luce di quanto statuito dall'articolo 2 del D. Lgs. 346/1990, se il defunto era residente nello Stato al momento della morte, l'imposta di successione è dovuta in Italia per tutti i beni trasferiti iure successionis, ovunque essi si trovino; l'imposta si applica, invece, sui soli beni esistenti in Italia, se il defunto era residente all'estero.

Di recente, le Entrate nella risposta all'interpello 224 del 30 marzo 2021 hanno applicato i principi descritti per risolvere il caso dell'imposta da versare per un testamento olografo di cittadino straniero residente in Germania, non contenente eredi ma un solo legato con efficacia obbligatoria, avente ad oggetto un immobile sito in Italia.