Accertamento Tari: obbligo di indicazione delle superfici detenute

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, con Sentenza n. 27 del 08/02/2023, pronunciandosi in ordine alla ritenuta carenza di motivazione di un avviso di accertamento TARI, ha statuito che "…poichè l'avviso di accertamento ha carattere di "provocatio ad opponendum" l'obbligo di motivazione resta soddisfatto tutte le volte che l'Amministrazione abbia posto il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente "an" e "quantum debeatur"…"

Nel caso specifico della TARI, è fondamentale che l'atto impositivo individui gli oggetti imponibili costituiti dall'unità immobiliare che risultano essere posseduti, il titolo di possesso con la descrizione specifica della destinazione d'uso dell'unità immobiliare e la superficie imponibile associata.

La motivazione ha la funzione di delimitare l'ambito delle contestazioni proponibili dall'ufficio nel successivo giudizio di merito, e di mettere il contribuente in grado di conoscere l'an e il quantum della pretesa tributaria al fine di approntare una idonea difesa.

Giustappunto in virtù di tale funzione, l'obbligo della motivazione dell'avviso di accertamento o di rettifica deve ritenersi assolto con l'enunciazione dei presupposti adottati e delle relative risultanze, mentre le questioni attinenti all'idoneità del criterio applicato in concreto attengono, poi, al diverso piano della prova della pretesa tributaria.

Lo Statuto dei diritti del contribuente, prevede a riguardo che: "Gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'art. 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241, concernente la motivazione dei provvedimenti amministrativi, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione…".

La motivazione dell'atto tributario costituisce, in tale prospettiva, uno strumento essenziale di garanzia del contribuente, soggetto inciso nella propria sfera giuridica dall'amministrazione finanziaria nell'esercizio del suo potere di imposizione fiscale, e si inserisce nell'ambito di quei presidi di legalità che, anche in forza delle norme dello statuto dei diritti del contribuente (v. l'art. 7), assolvono l'essenziale funzione di garantire la conoscenza e l'informazione dello stesso contribuente in ordine ai fatti posti a fondamento della pretesa fiscale e ai presupposti giuridici della stessa, nel quadro dei principi generali di collaborazione, trasparenza e buona fede che devono improntare, in quanto espressivi di civiltà giuridica, i rapporti tra esso e l'amministrazione.

Ne deriva che da un lato, nell'avviso di accertamento, al fine di realizzarne in pieno l'anzidetta finalità informativa, devono confluire tutte le conoscenze dell'ufficio tributario e deve essere esternato con chiarezza, sia pur sinteticamente, l'iter logico-giuridico seguito per giungere alla conclusione prospettata (Cfr. Cass. n. 1905/2007); dall'altro, che le ragioni poste a base dell'atto impositivo segnano i confini del processo tributario, che è comunque un giudizio d'impugnazione dell'atto, sì che l'ufficio finanziario non può porre a base della propria pretesa ragioni diverse e/o modificare, nel corso del giudizio, quelle emergenti dalla motivazione dell'atto.

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, con Sentenza n. 27 del 08/02/2023, con riguardo ai requisiti minimi che gli avvisi di accertamento di tributi locali devono possedere individua il "…quadro normativo fondamentale per l'applicazione dei tributi locali in potestà non solo ai comuni ma agli enti locali in genere, è quello composto da alcuni importantissimi commi dell'articolo I della Legge 27 dicembre 2006 n. 296. Si tratta dei commi compresi tra il 161 e il 169 che delineano quello che è stato bollato come mini testo unico dei tributi locali…"

In particolare, il comma 162 dell'art. I della L. n. 296/2006 "…rappresenta una norma fondamentale per il contenuto minimo di un atto tipico di accertamento che include sia elementi di sostanza sia elementi di forma…", precisando che la "…disposizione è fondamentale per salvaguardare la legittimità degli atti e rendere la pretesa sostenibile anche nella possibile fase di contenzioso, sede nella quale la questione della carenza di requisiti rappresenta spesso motivo di contenzioso. Il comma 162 è redatto in perfetta coerenza con le disposizioni dello Statuto del contribuente, in particolare con l'art. 7 della legge 212/2000, dedicato alla chiarezza e alla motivazione degli atti, che ha lo scopo di assicurare ai contribuenti la necessaria chiarezza e trasparenza in ordine all'iter logico seguito dall'amministrazione nella predisposizione dell'atto…"

Nel caso di specie, rilevano che "…la motivazione costituisce requisito formale di validità dell'atto impositivo distinto da quello dell'effettiva sussistenza degli elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria, l'indicazione dei quali è disciplinata dalle regole processuali dell'istruzione probatoria operanti nell'eventuale giudizio avente ad oggetto detta pretesa. (Cass. 4639/2020)…"

La mancanza quindi di uno dei requisiti individuati dal comma 162 dell'art. 1 della Legge n. 296/2006, traducendosi in una compressione del diritto difesa come previsto e tutelato dall'articolo 24 della Costituzione, comporterebbe l'illegittimità dell'avviso di accertamento, ovvero la nullità dello stesso.

Sulla scorta di tale considerazioni, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado ha statuito che per la TARI "…la descrizione deve individuare gli oggetti imponibili costituiti dall'unità immobiliare che risultano essere posseduti, il titolo di possesso (diritto reale, locazione, comodato, affitto d'azienda, altro) con la descrizione puntuale della destinazione d'uso, la superficie imponibile. Il comma 162 dedica un capoverso per altri elementi di carattere procedurale che devono essere contenuti nel provvedimento…"

Non può quindi ritenersi adeguatamente motivato l'avviso di accertamento che nello stesso non indica l'oggetto imponibile, costituito dall'unità immobiliare che risulta essere posseduta, con la descrizione puntuale della destinazione d'uso, e non indica la superficie imponibile, ossia l'elemento costitutivo della pretesa tributaria, che si ripete, costituisce la base per il calcolo del tributo dovuto.

*Maria Antonella Mercurio, Avvocato - Studio Legale Mercurio & Parners.

*Antonio Colella, Legal & Tax Advisor - Studio Legale Colella. Assegnista di ricerca in Diritto Tributario presso l'Università della Campania Luigi Vanvitelli

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