Non solo rottamazione quater per le procedure concorsuali

La tregua fiscale incrocia le procedure concorsuali. La legge di Bilancio 2023 (legge 197/2022, articolo 1, commi dal 153 al 252) ha introdotto diverse ipotesi di definizione agevolata dei carichi tributari (cosiddetta «tregua fiscale»), al fine di alleviare la condizione del contribuente nell’attuale fase congiunturale.

Si va dalla definizione del controllo automatizzato delle dichiarazioni (commi 153-159), alla definizione delle violazioni formali (commi 166-173), a forme speciali di ravvedimento operoso (commi 174-178) e di conciliazione agevolata (commi 179-185, 206-212), alla definizione agevolata delle controversie tributarie pendenti (commi 186-205), allo stralcio dei debiti sino a 1.000 euro in riscossione (commi 222-230) e alla definizione dei carichi affidati alla riscossione dal 1° gennaio 2000 al 30 giugno 2022 («rottamazione quater»: commi 231-251).

In particolare, la definizione delle controversie tributarie pendenti si perfeziona, a termini dei commi 194-195, con la presentazione della domanda entro il 30 settembre 2023 (a mente della novella dell’articolo 20, comma 1, lettere a) e b), del Dl 34/2023), corredata degli importi dovuti o della prima rata (in caso di pagamento rateale); quella della «rottamazione quater» delle cartelle va, invece, presentata entro il prossimo 30 aprile 2023 (comma 235).

Queste diverse ipotesi di definizione agevolata (oggetto di illustrazione, la prima, della circolare 13 gennaio 2023, n. 1/E, le altre della circolare 27 gennaio 2023, n. 2/E, cui ha fatto seguito la circolare n. 6/E per alcuni chiarimenti interpretativi) possono essere utilizzate anche nell’ambito delle procedure concorsuali e delle procedure di composizione negoziale della crisi. Per il vero – a differenza di antiche forme di definizione agevolata (articoli 33 della legge 516/1982 e 61, comma 1, della legge 413/1991) – un riferimento espresso alle procedure concorsuali vi è solo per la rottamazione delle cartelle (comma 248). Tuttavia, l’indicazione normativa – analoga all’articolo 3, comma 18, del Dl 119/2018 (rottamazione ter) e al precedente articolo 6, comma 13, del Dl 193/2016 – deve ritenersi meramente esemplificativa dell’accesso delle procedure concorsuali (con o meno spossessamento del debitore) a tutti gli istituti deflattivi, con la sola condizione che la procedura concorsuale rispetti le condizioni per l’accesso alla definizione agevolata, perché in caso contrario vi sarebbe ingiustificata disparità di trattamento tra contribuenti.

È, quindi, nell’interesse delle procedure concorsuali, ancorché liquidatorie (come la liquidazione giudiziale e la liquidazione controllata di cui agli articoli 268 e seguenti del Codice della crisi) avvalersi di questo strumento, nel caso in cui la definizione agevolata liberasse risorse per il soddisfacimento di crediti successivi a quelli amministrati dalle agenzie fiscali quali i crediti chirografari.

Non è escluso che alla definizione possa fare ricorso anche il debitore assoggettato a procedura liquidatoria concorsuale, in questo caso facendo valere la propria legittimazione straordinaria (sulla quale si attende a breve il pronunciamento delle Sezioni Unite), in quanto soggetto passivo del rapporto tributario, nonché soggetto esposto ai riflessi anche sanzionatori che conseguono alla definitività dell’atto impositivo (Cassazione 6248/2014); nel qual caso, la procedura liquidatoria si avvantaggerà dei relativi effetti.

Presupposto per il ricorso alla definizione agevolata, come per tutti i contribuenti, è che si tratti di tributi per i quali la definizione sia prevista dalla legge, con esclusione delle risorse proprie tradizionali dell’UE (tra cui i dazi), del recupero di aiuti di Stato e dell’Iva all’importazione (circolare Dogane 14 marzo 2023, n. 9).

Inoltre, occorre una utilità per la procedura derivante dall’adesione alla definizione agevolata (liberazione di risorse per i creditori successivi) e, per le procedure liquidatorie, il credito erariale deve essere ammesso allo stato passivo, ovvero oggetto di ammissione con riserva.

Il legislatore ha previsto (come per precedenti ipotesi condonistiche, con eccezione della legge 289/2002) che le somme dovute per la rottamazione siano prededucibili. La prededucibilità deriva dalla natura dello strumento condonistico, che assicura al contribuente la definizione della pretesa, condizionata al puntuale e certo (per l’Erario) adempimento di quanto previsto per legge. Il che non è compatibile con la natura concorsuale dei crediti (anche tributari), il cui pagamento è condizionato dai tempi e dalla disponibilità di riparti.

La previsione espressa della prededucibilità appare, peraltro, opportuna alla luce del Codice della crisi, che ha previsto espressamente la prededucibilità anche per le procedure concordate (articoli 6 e 98), così da fugare ogni dubbio sulla loro collocazione in anteclasse.

Ancora più opportunamente, l’articolo 1, comma 248, non fa più rinvio alle norme di accertamento dei crediti prededucibili, come invece accadeva per le disposizioni condonistiche precedenti, in quanto l’accertamento del credito e il suo pagamento si perfezionano al di fuori della procedura concorsuale.

Il curatore dovrà, pertanto, predisporre un riparto virtuale per verificare se il pagamento in prededuzione dell’importo derivante da condono consenta di liberare risorse per il pagamento dei creditori successivi, facendosi autorizzare dal comitato dei creditori (o dal giudice delegato); procederà, poi, al pagamento alle scadenze, senza dover attendere l’insinuazione del credito da condono e senza preventiva predisposizione di piani di riparto.

Ove il curatore non accedesse a questo strumento nel caso vi fosse interesse per la massa, potrebbe essere poi chiamato a risponderne in sede di rendiconto dai creditori pregiudicati.